【摘要】公路经营企业是深化公路投融资管理体制改革的产物；以路桥收费经营为主营业务的公路经营企业，具有明显的行业特点。随着路桥收费经营业务的快速发展，对有效规范公路经营企业的财务管理行为和会计核算行为提出了更为迫切的要求。相对于公路经营企业科学规范财务和会计核算行为的要求，现行财务会计制度具有明显的局限性；对此有必要进行财务管理和会计核算的制度创新研究，为塑造反映公路经营企业业务特点的新型财务管理和会计核算制度做出贡献。在此基础上，本文提出了公路经营企业财务管理和会计核算制度创新的基本思路。
【关键词】公路经营企业 财务管理 会计制度 创新
一、课题研究的背景
公路经营企业是我国深化公路投融资管理体制改革的产物，以公路收费经营为主营业务，具有明显的行业特点。作为公路经营企业财务管理与会计核算的规范性文件，公路经营企业会计制度和财务管理办法都应当客观、真实的反映公路经营业务的特定要求。1998年7月1日实施的《公路经营企业会计制度》，对规范我国公路经营企业的财务管理和会计核算工作发挥了重要的作用。但随着我国企业财务与会计改革的进一步深入、我国公路收费经营事业的快速发展，对公路经营企业财务管理和会计核算提出了新的要求，加之公路收费经营制度的建立和发展，也使得加强公路经营企业财务管理和会计核算成为必要。
近年来，我国在公路收费经营的理论研究和实践等方面都取得了较大的进展，但随着我国新的法律、法规、规章和收费政策的不断出台，以及在实践中显示出的目前相关法规制度所存在的体系不完整、不全面、理论依据不充分等各种各样的问题，无不要求公路经营企业在财务管理和会计核算上进行创新，以适应不断发展的公路收费行业的要求。另一方面，公路经营企业作为特许经营的企业，与一般的工商企业在业务核算和经营方式上都存在着较大差别，特殊的经营要求都需要有专门的财务管理办法和会计核算办法进行规范。因此，对公路经营企业财务管理、会计制度创新问题的研究势在必行。
二、公路收费经营业务对财务管理与会计核算提出的特殊要求
（一）公路经营企业的经营管理特点
与一般的工商企业相比，公路经营企业在经营管理上有以下一些特点：
公路经营企业的收费经营属于特许经营。
2、公路经营企业以盈利为目的，这就决定了其经营目标应当是经营收益最大化。
3、公路经营企业投资效益具有滞后性。
4、公路经营企业的主要资产是公路资产。
5、公路经营企业的主营业务收入是公路车辆通行费收入，且一般都为现金收入。
6、公路经营企业的通行费收入是通过分布在广阔区域内的基层收费站（点）收取形成的。收费站的票证管理、收入的上缴管理成为收入管理的重要内容。
7、公路经营企业的持续经营受到收费公路有期限经营的制约和影响。
8、公路社会公益性的特点决定了公路经营企业具有明确的社会职责。
（二）公路收费经营业务对财务管理与会计核算提出的特殊要求
由于公路经营企业在经营管理上存在着上述特点，这也意味着其在财务管理和会计核算上有着不同于一般工商企业和运输企业的特殊要求：
公路经营企业是实行特许经营制度的公司制企业，由于受到特许经营期的限制，当公路经营企业只经营一条收费公路时，按照《收费公路管理条例》的规定，其特许经营期限最长不得超过25～30年，因此会计核算四大假设前提之一的持续经营假设在公路经营企业上的实用性受到挑战。
2、与一般工商企业不同，公路经营企业实行折衷资本金制度。我国企业的资本金制度一般采取实收资本金制度，由于公路经营企业以公路投资为主营业务，公路投资又具有投资额巨大的特点，加之公路经营企业实行基本建设与经营财务并轨，因此企业的注册资金应当符合《中华人民共和国公司法》的规定，同时国家还规定公路经营企业的注册资金“不得少于受让收费权或投资建设收费公路资金总额的35％”。这既是国务院于1996年8月22日以国发【1996】35号文发布的《国务院关于固定资产投资项目试行资本金制度的通知》中的明确规定；也是交通部近年来对公路经营企业法定资本金的基本要求。
3、与一般工商企业相比，公路经营企业流动资产构成具有以下几个特点：（1）公路经营企业的车辆通行费收入基本上是现金收入，这一特点决定了公路经营企业流动资产中一般没有应收账款；（2）公路车辆通行费收入属于劳务收入范畴，公路经营企业持有存货的主要目的不是为了生产实务产品或者直接用于销售，而是为了满足公路养护的需要，使公路经营企业能够为公路用户提供符合要求、令人满意的道路运行条件；（3）公路经营企业除了没有应收账款，其他应收款所占比重也较少。由于上述特点的存在，在公路经营企业的流动资产管理中，存货管理和应收账款及其他应收款管理不再是流动资产管理的重点，加强对现金的管理，合理有效的使用现金，提高资金的利用效率，使其为企业带来经济效益才是公路经营企业流动资产管理的重点。
4、公路经营企业在固定资产管理上的一个显着特点是，将公路基础设施作为固定资产进行管理。在《高速公路公司财务管理办法》中，公路经营企业的固定资产分为公路及构筑物、安全设施、通讯设施、监控设施、收费设施、机械设施、车辆、房屋及建筑物以及其他固定资产。其中，公路及构筑物占到了公路经营企业固定资产的绝大比重。
上市公司可以通过投资建路取得收费公路的经营权；投资者也可以将已经建好的收费还贷高速公路以出资方式投入公路经营企业。从会计核算的连续性考虑，此时将公路及构筑物作为固定资产管理是可行的，但从会计核算实质重于形式的原则来考虑，无论是投资建路还是投资者以已经建好的高速公路进行投资，公路经营企业取得的都是附着于该条公路的公路收费权而不是公路这一实体，因为无论是哪种形式，公路的所有权始终是属于国家。因此，给固定资产一个合理的定义，有利于合理规范公路经营企业的固定资产范围，加强对固定资产的管理。
固定资产管理的另一个问题是(续致信网上一页内容)固定资产折旧年限问题，这里主要是涉及到公路及构筑物的折旧年限问题。在《高速公路公司财务管理办法》第六十九条规定，公路及附属设施不属于清算资产，因此，该项资产需在经营期届满时无偿交还给国家。且根据《中华人民共和国公路法》第六十六条的规定，交还国家的公路“应处于良好的技术状态”。《高速公路公司财务管理办法》附件中还规定了公路及构筑物折旧的不同年限，这与“公路收费经营年限最长不超过25～30年”之间存在着明显的矛盾。假设某公路经营企业所经营的收费公路的经营期限为25年，而公路及构筑物采用的折旧年限为30年，那么该企业应如何通过计提折旧来收回投资？或者说，公路经营企业的经营期限不变，还是25年，而公路及构筑物采用的折旧年限为20年，那么，到了经营期的第20年末，公路经营企业是否应当对资产进行更新？如果更新，投资如何回收？因此，需要合理确定公路及构筑物的折旧年限，确保公路经营企业能够在经营期内按期收回投资。
5、对于一般工商企业而言，企业的无形资产一般为商标权、专有技术等。而公路经营企业的在无形资产上的管理特色主要体现在对公路收费经营权的管理上。公路经营企业有偿取得的已建成的收费公路收费权，应当作为企业的无形资产；根据《中华人民共和国公路法》以及其他有关规范，公路经营企业所拥有的，只是有期限的公路收费权。所以，无论是企业投资建造的、国家投入的，还是企业投资购买的，都应当作为公司的无形资产（公路收费权）而不是固定资产入账。但事实情况是包括17家公路上市公司在内的绝大多数的公路经营企业，对以 投资建设取得和国家入股投入的已建成收费公路，都作为企业的固定资产；而只将投资购买取得的已建成收费公路的收费经营权作为无形资产管理。
无形资产管理的另一个问题是公路收费权的摊销。按照现行《高速公路财务管理办法》第三十六条的规定，无形资产从开始使用之日起，在有效使用期限内平均摊入管理费用。但公路收费权与一般的无形资产不同，它属于经营性资产，换句话说，若公路经营企业没有公路收费权，它就失去了存在的基础，因此，它的摊销对公路经营企业有如工业企业中机器设备的折旧的计提，如何规范公路收费权的摊销也是公路经营企业资产管理中的重点。
6、根据《中华人民共和国公司法》规定，公路经营企业收费经营期届满时，应将公路及附属设施无偿交还给国家。因此，应当重视对公路经营企业清算资产的有效管理，不应当将需要无偿交还给国家的公路资产包括公路及构筑物、安全设施、监控设施等，以及需要拆除的收费站设施和其他费用性资产作为公路经营企业的清算资产。
7、应当重视公路经营企业财务评价指标的建立和完善，良好的财务评价指标体系有助于分析和反映企业的财务状况和经营成果。目前，公路经营企业的财务评价指标包括：（1）财政部和交通部于1997年3月21日颁发了《高速公路公司财务管理办法》（下简称办法）。该办法在第十一章财务报告与财务评价第79条中规定的公司总结、评价本公司财务状况和经营成果的财务指标包括：流动比率、速动比率、资产负债率、资本收益率、营业收入利润率、成本费用利润率等。（2）2002年9月24日，交通部颁发了《交通部行业财务指标管理办法》，该办法中制定了公路经营企业的财务评价指标体系，具体包括1、财务效益状况指标：净资产收益率、总资产报酬率、营业收入利润率、资本保值增值率、成本费用利润率2、资产运营状况指标：总资产周转率、应收账款周转率3、偿债能力状况指标：现金比率、现金流动负债比率、资产负债率4、发展能力状况指标：营业收入增长率、三年资本平均增长率、技术投入比率。但这些指标中，并非所有的指标都能适合公路经营企业的特殊业务要求，因此，需要对相关指标进行修订，使其更能反映公路经营企业的财务状况和经营成果。
8、相关会计科目的设立要符合公路经营企业收费业务管理的需要。为了满足公路收费经营的需要，公路经营企业至少要实行二级管理，即由企业负责制定管理制度和费用定额标准，并对执行实行情况进行考核与监督；其下属的各个收费站则负责收取过往车辆的通行费收入，并按时定期将收入上缴给企业。若公路经营企业有两条或以上的收费公路，还可以对各路段设立管理单位，此时企业对其财务收支和经济核算可以实行三级核算，为此，就会存在企业内部的资金的上缴、下拨，因此，需要设立相关的会计科目进行核算。但目前我国的无论是《企业会计制度》还是分行业的会计制度都没有在这方面进行规定，而在实务中却有着这样的要求，因此需要相关核算的会计科目，使公路经营企业的会计核算完整、规范。
